某市清潔取暖試點建筑能效提升項目競爭性磋商結(jié)果公告顯示，A工程有限公司未通過初步評審，理由為審計報告中的注冊會計師資格證不在有效期內(nèi)，不滿足招標(biāo)文件規(guī)定的投標(biāo)人資格條件。A公司向代理機構(gòu)提出質(zhì)疑，并對質(zhì)疑答復(fù)不滿向財政部門提起投訴，投訴事項闡述，招標(biāo)文件資格部分要求提供“經(jīng)審計的財務(wù)審計報告”，投訴人已按規(guī)定提供了由會計師事務(wù)所審計并簽字蓋章的審計報告，且包含了財務(wù)報表，符合規(guī)定；磋商小組不應(yīng)當(dāng)以超出采購文件范圍之外的事項作出無效投標(biāo)（資格審查不通過）的決定。財政部門經(jīng)過調(diào)查后認為投訴事項成立，并責(zé)令采購人重新開展政府采購活動。
近年來，圍繞審計報告評審引發(fā)的爭議事件并不在少數(shù)，除了專家認為注冊會計師執(zhí)業(yè)時間無效問題外，還有諸如以供應(yīng)商未提供所有者權(quán)益表，未提供會計師事務(wù)所（審計機構(gòu)）營業(yè)執(zhí)照，審計時間未覆蓋全年，審計報告未提供二維碼（索源）等理由而將其作無效投標(biāo)處理，引發(fā)質(zhì)疑投訴事件。
那么，在政府采購項目實踐中，采購人應(yīng)當(dāng)如何規(guī)范提出審計報告要求，專家或資格審查人員又應(yīng)當(dāng)如何恰當(dāng)?shù)貙徲媹蟾孢M行評審，相應(yīng)的尺度和標(biāo)準(zhǔn)有待統(tǒng)一。
審計報告作為符合資格條件的認定材料是“間接”的
政府采購法第二十二條規(guī)定，供應(yīng)商應(yīng)當(dāng)具有良好的商業(yè)信譽和健全的財務(wù)會計制度，方能參加政府采購活動。根據(jù)政府采購法實施條例第十七條的規(guī)定，參加政府采購活動的供應(yīng)商應(yīng)當(dāng)具備政府采購法第二十二條第一款規(guī)定的條件，提供相應(yīng)材料，其中包括財務(wù)狀況報告。自此，采購文件對“具有良好的商業(yè)信譽和健全的財務(wù)會計制度”的“虛無”要求，變成了相較實際的財務(wù)狀況報告。
但是，若僅將財務(wù)狀況報告作為供應(yīng)商提供材料的要求，想必投標(biāo)文件響應(yīng)內(nèi)容也會五花八門。《中華人民共和國政府采購法實施條例〈釋義〉》解釋，“健全的財務(wù)會計制度，是指供應(yīng)商能夠嚴(yán)格執(zhí)行現(xiàn)行的財務(wù)會計管理制度，財務(wù)管理制度健全，賬務(wù)清晰，能夠按規(guī)定真實、全面地反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動。依法作出的財務(wù)狀況報告包括經(jīng)審計的財務(wù)報告、銀行出具的資信證明，能夠清晰準(zhǔn)確反映供應(yīng)商的商業(yè)信譽情況，間接反映供應(yīng)商是否有健全的財務(wù)會計制度”。
據(jù)此，提供審計報告不是政府采購法律法規(guī)對供應(yīng)商提出的直接要求。從理論上講，供應(yīng)商可證明自身具有健全財務(wù)管理制度，相關(guān)報表資料能體現(xiàn)其財務(wù)數(shù)據(jù)清晰且可正確反映生產(chǎn)經(jīng)營活動的，均視為滿足政府采購法第二十二條第二款的規(guī)定。但由于審計報告源于行業(yè)中“會計準(zhǔn)則、獨立審計具體準(zhǔn)則”等規(guī)定，且由第三方機構(gòu)出具意見，具有一定的權(quán)威性和指導(dǎo)性，將其作為財務(wù)狀況報告的證明文件可能是最佳選擇。
采購文件不宜細化對審計報告的要求
根據(jù)政府采購法律法規(guī)，項目應(yīng)當(dāng)關(guān)注供應(yīng)商健全的財務(wù)制度，并以此制定相應(yīng)采購需求。在實踐中，采購文件將供應(yīng)商提供某年度經(jīng)第三方機構(gòu)審計的財務(wù)審計報告作為資格條件，這種現(xiàn)象較為普遍。但由于對審計報告的要素或具體內(nèi)容認知不同，導(dǎo)致部分項目將審計報告的要求進行了細化。比如，要求包括“四表一注”（或“三表一注”、財務(wù)情況說明書），詳細規(guī)定兩名以上注冊會計師簽名并加蓋會計師本人的中國注冊會計師的執(zhí)業(yè)印章、第三方審計機構(gòu)加蓋公章、提供審計機構(gòu)營業(yè)執(zhí)照和會計師執(zhí)行資格證等內(nèi)容。
上述類似細化內(nèi)容，很可能導(dǎo)致專家在后續(xù)評審過程中，對供應(yīng)商財務(wù)狀況報告的評審重點延伸到甚至轉(zhuǎn)變?yōu)閷徲媹蟾娴暮侠硇?、?guī)范性的評審。由此便出現(xiàn)了專家認為注冊會計師資格證不在有效期內(nèi)、缺少審計機構(gòu)營業(yè)執(zhí)照、附注未加蓋公章、會計師簽署不規(guī)范、出具的時間未覆蓋全年等爭議事件的發(fā)生。而這些事件其實是基于專家對審計報告規(guī)范性的認知水平，是否違反財務(wù)審計相關(guān)法律法規(guī)有待商榷。但筆者認為，采購文件的這種規(guī)定違背了政府采購評價供應(yīng)商是否具有“健全的財務(wù)會計制度”的初衷。
另外，根據(jù)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的有關(guān)內(nèi)容，小企業(yè)財務(wù)報告僅要求提供資產(chǎn)負債表和利潤表，且內(nèi)容相對簡單，若強制規(guī)定提供“四表一注”等材料，也可能存在限制或排斥供應(yīng)商參與政府采購等違法情形。
審計報告和銀行資信證明不能舍其一
筆者發(fā)現(xiàn)，采購文件把“提供審計報告或開戶銀行出具的資信證明”作為資格要求的現(xiàn)象也并不少見。而事實上，資信證明是銀行提供的客戶資金及信用狀況的書面證明文件，內(nèi)容更傾向于供應(yīng)商商業(yè)信譽方面，其表征的資產(chǎn)數(shù)據(jù)并不能證明供應(yīng)商財務(wù)管理制度健全。因此，無論從審計報告和銀行資信證明的證明目的還是獲取難易程度，都不適宜將兩者作為供應(yīng)商的任意一種選擇，否則很可能造成不公平。
只有兩種情形是可以用銀行出具的資信證明替代審計報告的，一是部分其他組織和自然人，無需也沒有經(jīng)審計的財務(wù)報告；二是由于審計時間的周期關(guān)系，新成立的企業(yè)還沒有進行當(dāng)年的審計。
值得強調(diào)的是，盡管審計報告可作為資格證明文件要求，但根據(jù)《政府采購貨物和服務(wù)招標(biāo)投標(biāo)管理辦法》（財政部令第87號，以下簡稱87號令）、《關(guān)于加強政府采購貨物和服務(wù)項目價格評審管理的通知》等規(guī)定，作為資格要求的內(nèi)容不得再作為評審因素。
另外，若將財務(wù)數(shù)據(jù)中資產(chǎn)總額、收入、利潤等指標(biāo)作為評審因素，也違反了87號令和《政府采購促進中小企業(yè)發(fā)展管理辦法》的相關(guān)規(guī)定。
對審計報告的評審應(yīng)當(dāng)掌握尺度
關(guān)注審計意見。筆者認為，政府采購項目對審計報告的關(guān)注點，應(yīng)當(dāng)更著重于第三方審計機構(gòu)的審計意見。根據(jù)《獨立審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》的規(guī)定，其中的“無保留意見”這樣描述道，“會計報表符合國家頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量”，因此，第三方審計機構(gòu)的“無保留意見”更加切合政府采購規(guī)定的“具有健全的財務(wù)會計制度”，能客觀真實反映企業(yè)財務(wù)狀況，應(yīng)當(dāng)被關(guān)注。
嚴(yán)格按采購文件的規(guī)定進行評審。無論是公開招標(biāo)方式由采購人代表自行對審計報告進行評審，抑或其他采購方式委托專家評審，都應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵循采購文件的要求，不宜延伸。
對于沒有明確作出規(guī)定的內(nèi)容，如報告應(yīng)是“四表一附注”還是“三表一附注”、附件是否必須包括附注、會計師執(zhí)業(yè)證書是否需要進行年檢、是否必須同步提供執(zhí)業(yè)資格證和營業(yè)執(zhí)照、是否應(yīng)當(dāng)附帶二維碼、審計時間是否應(yīng)當(dāng)覆蓋全年，不應(yīng)當(dāng)作延伸評價或驗證，否則會讓評審內(nèi)容脫離了政府采購法規(guī)和采購文件的初衷。
掌握合理標(biāo)準(zhǔn)。對于采購文件規(guī)定“提供經(jīng)審計的財務(wù)審計報告”的這種情況，筆者認為，評審首先關(guān)注“經(jīng)審計”這一要求，即明確的第三方機構(gòu)進行審計（有相應(yīng)的印章或簽署）；其次，要審核報告中被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量為“無保留意見”；最后，應(yīng)當(dāng)確認報告附含財務(wù)報表，無需確定是哪幾類表格。
當(dāng)然，如果采購文件規(guī)定了詳細的內(nèi)容，評審人員則需要嚴(yán)格依據(jù)文件規(guī)定進行評審。
綜上，評審人員應(yīng)清楚提供審計報告的初衷，無需對審計報告的要素和數(shù)據(jù)作出評價。只有不符合采購文件明確規(guī)定或者不能體現(xiàn)供應(yīng)商具有健全的財務(wù)會計制度的審計報告內(nèi)容，評審人員才可作出無效判定。從而避免因評審人員專業(yè)知識差異對審計報告內(nèi)容理解不同，造成不公平評審。
以承諾制代替審計報告是趨勢
《中華人民共和國政府采購法（修訂草案征求意見稿）》就“供應(yīng)商參加政府采購活動的條件”內(nèi)容，已刪除“良好的商業(yè)信譽和健全的財務(wù)會計制度”，這意味著項目對供應(yīng)商信譽、財務(wù)方面的“門檻”規(guī)定，只能作為對供應(yīng)商特定條件。
而且基于財務(wù)報告和數(shù)據(jù)的專業(yè)性（技術(shù)專家不一定能準(zhǔn)確解讀）、財務(wù)狀況不可衡量性（財務(wù)數(shù)據(jù)優(yōu)劣與能否履行合同無直接關(guān)聯(lián)）、完整審計報告的篇幅過多（占據(jù)投標(biāo)文件大部分內(nèi)容）等因素考慮，政府采購項目可考慮取消提供審計報告這一要求，且可參考現(xiàn)行供應(yīng)商針對違法、違背誠信行為的承諾方式，改由供應(yīng)商做出書面的“具有健全的財務(wù)會計制度”承諾即可。
（李瑩 盧凱 作者單位：貴州衛(wèi)虹招標(biāo)有限公司)
法律鏈接
《中華人民共和國政府采購法（修訂草案征求意見稿）》
第十四條 【供應(yīng)商參加政府采購活動的條件】 供應(yīng)商應(yīng)當(dāng)具備履行政府采購合同的能力，包括獨立承擔(dān)民事責(zé)任的能力、履行合同所必需的設(shè)備和專業(yè)技術(shù)能力等。法律、行政法規(guī)和國家有關(guān)規(guī)定對供應(yīng)商從事特定經(jīng)營活動有資質(zhì)、資格規(guī)定的，供應(yīng)商應(yīng)當(dāng)具備相應(yīng)條件。采購人可以根據(jù)采購項目的特殊要求，規(guī)定供應(yīng)商的特定條件，相關(guān)條件應(yīng)當(dāng)與合同履行直接相關(guān)，并與采購項目特點和實際需要相適應(yīng)，不得以地域、所有制等不合理的條件對供應(yīng)商實行差別待遇或者歧視待遇。
供應(yīng)商有下列情形之一的，不得參加政府采購活動。但法律、行政法規(guī)和國家有關(guān)規(guī)定另有規(guī)定的除外：
(一)被宣告破產(chǎn)的;
(二)尚欠繳應(yīng)納稅款或者社會保險費的;
(三)因違法行為，被依法限制或者禁止參加政府采購活動的;
(四)參加政府采購活動前三年內(nèi)，在經(jīng)營活動中存在重大違法記錄的。
采購人有證據(jù)證明有關(guān)供應(yīng)商在參加政府采購活動前三年內(nèi)，履行與采購人或者與其存在管理關(guān)系的單位的采購合同時，發(fā)生過重大實質(zhì)性違約且未及時采取合理補救措施的，可以拒絕其參加采購活動，但應(yīng)當(dāng)在采購文件中載明。
來源：中國政府采購報
